Организация находится на общей системе налогообложения. Работа сотрудников носит разъездной характер и организация компенсирует им расходы, связанные с проездом, проживанием и питанием (суточные). Данный факт зафиксирован в трудовом договоре.
Облагаются ли ЕСН такие компенсации?
Когда сотрудники выезжают в командировки - имеет ли право организация оплачивать суточные по норме, которая установлена для суточных при разъездной деятельности или размер суточных для командировок необходимо зафиксировать отдельно? Ограничен ли размер суточных для учета по налогу на прибыль и возникает ли база по ЕСН?

1. Разъездной характер работ

Согласно абзацу 9 пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ компенсации, связанные с исполнением работником трудовых обязанностей (в том числе возмещением работнику командировочных расходов), не подлежат налогообложению.
Статьей 164 ТК РФ определено, что компенсации представляют собой денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. Значит, выплаты, направленные на возмещение расходов, связанных со служебными поездками работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, являются компенсационными. Таким работникам работодатель согласно ст. 168.1 ТК РФ возмещает связанные со служебными поездками расходы по проезду и найму жилого помещения, а также дополнительные расходы на проживание вне места постоянного жительства (суточные, полевое довольствие) и иные затраты, произведенные работниками с разрешения или ведома работодателя.
Размеры, порядок возмещения расходов, связанных со служебными поездками, а также перечень работ, профессий, должностей этих работников устанавливаются коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами.
Согласно ст. 57 ТК РФ, условие о разъездном характере работы относится к числу обязательных условий трудового договора.
Если при заключении трудового договора в него не были включены какие-либо сведения и (или) условия, то трудовой договор должен быть дополнен недостающими сведениями и (или) условиями. При этом недостающие условия оформляются приложением к трудовому договору либо отдельным соглашением сторон, заключаемым в письменной форме, которое является неотъемлемой частью трудового договора.
Таким образом, если в коллективном договоре, соглашении, локальных нормативных актах или трудовом договоре установлено, что работа физических лиц по занимаемой должности носит разъездной характер, то выплаты, направленные на возмещение работодателем расходов, связанных со служебными поездками этих лиц, в том числе и суточных, не облагаются единым социальным налогом. В остальных случаях они подлежат налогообложению в установленном порядке. Такая позиция приведена в письмах Минфина России от 14.02.2008 N 03-04-06-02/10, от 18.04.2007 N 03-04-06-01/124, от 16.04.2007 N 03-04-06-02/71, от 16.04.2007 N 03-04-06-02/71.
В письме Минфина России от 18.04.2007 N 03-04-06-01/124 чиновники отметили, что при проведении мероприятий налогового контроля налоговые органы обязаны проверять экономическую обоснованность указанных расходов.
Поэтому для подтверждения обоснованности произведенных расходов советуем иметь в наличии следующие документы:
1. Локальный нормативный акт, в котором определен перечень должностей, профессий работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер.
2. Локальный нормативный акт, трудовой или коллективный договоры, в котором определен перечень расходов и суммы, которые организация готова компенсировать сотрудникам за разъездной характер работы.
3. Должностная инструкция сотрудника, в которой указано, что его работа носит разъездной характер.
4. Документы, подтверждающие расходы:
- служебное задание, в котором указано, куда и с какой целью ездил сотрудник;
- маршрутный или путевой лист;
- журнал учета поездок;
- билеты, документы, подтверждающие произведенные расходы.
Выплаты, направленные на возмещение расходов, связанных с разъездным характером работы могут быть установлены Вами в вышеперечисленных документах в виде фиксированной суммы или оплачиваться по факту.
В виде фиксированной суммы могут выплачиваться, например суточные.
При этом необходимо учитывать, что суточные работникам, постоянная работа которых имеет разъездной характер, не являются по сути теми же суточными, которые Вы выплачиваете при направлении работника в командировку, поскольку служебные поездки работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, не являются командировками (например, постановление ФАС Московского округа от 05.02.2007 N КА-А40/47-07).
И если суточные, выплачиваемые при направлении работника в командировку учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль в соответствии с пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ в пределах норм, утверждаемых Правительством РФ, то суточные работникам с разъездным характером работы, учитываются в составе расходов в соответствии со ст. 255 НК РФ и не ограничены в размерах.
Пунктом 3 ст. 255 НК РФ установлено, что к расходам на оплату труда относятся, в частности, начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда.
Этот вывод подтверждается и письмами Минфина России от 07.05.2008 N 03-03-06/1/302, от 29.08.2006 N 03-03-04/1/642, от 25.10.2007 N 03-03-06/1/735, от 01.06.2007 N 03-03-06/1/358, от 18.04.2007 N 03-04-06-01/124.
Однако именно потому, что такие компенсации учитываются в составе расходов на оплату труда, налоговые органы предъявляют претензии налогоплательщикам в необходимости учета таких расходов при исчислении ЕСН и НДФЛ в тех случаях, когда сумма компенсации за разъездной характер работы (размер суточных) определяется в виде фиксированной суммы доплаты к окладу или в процентах к тарифной ставке (должностному окладу работников) (смотрите письмо УФНС РФ по г. Москве от 17.10.2007 N 21-11/099218@).
Необходимо отметить, что следует отличать компенсационные выплаты, которые являются составными частями заработной платы, отражающие условия труда работника (районные коэффициенты, процентные надбавки к зарплате за стаж работы в районах крайнего Севера, доплаты за вредные условия труда, работа в выходные дни и т.д.)(ст. 129 ТК РФ) и компенсации, выплачиваемые сотруднику в соответствии со ст. 164, ст. 168.1 ТК РФ, которые являются возмещением расходов, понесенных сотрудником, в связи со служебными поездками. Данные выплаты не являются заработком, они возмещают материальные, а не физические издержки работника. Хотя и те и другие Вы учитываете в целях налогообложения в составе расходов на оплату труда (ст. 255 НК РФ).
Судьи в подобных ситуациях встают на сторону налогоплательщика. В постановлениях ФАС Волго-Вятского округа от 09.04.2007 N А17-3311-3312/5, ФАС Московского округа от 05.02.2007 N КА-А40/47-07, Северо-Западного округа от 22.02.2006 N А42-594/2005-20 арбитры исходили из того, что выплачиваемые на предприятии работникам надбавки взамен суточных за разъездной характер работы являются компенсационными выплатами, поэтому не подлежат обложению единым социальным налогом и налогом на доходы физических лиц.
А в постановлении ФАС Уральского округа от 03.04.2008 N Ф09-2064/08-С3 судьи указали, что компенсационные выплаты, не являющиеся в соответствии с ТК РФ элементами оплаты труда, не подлежат обложению ЕСН на основании абзаца 9 пп. 2 п. 1 ст. 238 кодекса как выплаты в возмещение физическим лицам затрат, связанных с исполнением ими трудовых обязанностей.
Таким образом, компенсационные выплаты (в том числе и суточные), связанные с разъездным характером работы должны содержаться в локальных нормативных актах, коллективных и трудовых договорах, иметь фактическое документальное подтверждение и не должны быть привязаны к окладу (тарифной ставке).

2. Командировочные расходы

Согласно ст. 166 ТК РФ служебной командировкой является поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы. Служебные поездки работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, служебными командировками не признаются.
На основании ст. 168 ТК РФ в случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику:
- расходы по проезду;
- расходы по найму жилого помещения;
- дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные);
- иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.
Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом.
То есть, в коллективном договоре или локальном нормативном акте должны быть установлены размеры возмещения расходов, в том числе и суточных, связанных как со служебными поездками, так и служебными командировками.
Согласно пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ при оплате расходов на командировки работников не подлежат налогообложению ЕСН:
- суточные в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации;
- фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно;
- сборы за услуги аэропортов;
- комиссионные сборы;
- расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, на провоз багажа;
- расходы по найму жилого помещения, на оплату услуг связи;
- сборы за выдачу (получение) и регистрацию служебного заграничного паспорта, за выдачу (получение) виз;
- расходы на обмен наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту.
Как видно, в данном перечне расходов поименованы суточные, которые не подлежат налогообложению ЕСН в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации. При этом не платить налог со "сверхнормативных" суточных позволяет п. 3 ст. 236 НК РФ. Согласно указанной норме, не облагаются ЕСН любые выплаты в пользу физических лиц, если эти выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций.
В целях же налогообложения прибыли, согласно пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ, вне зависимости от реального размера возмещения суточные в расходах учитываются только в пределах норм, установленных постановлением 08.02.2002 N 93. Применительно к командировке внутри страны такая норма составляет лишь 100 рублей. А сверхнормативные суточные не уменьшают налогооблагаемую базу. При этом отметим, что невозможность учета сверхнормативных суточных при определении базы по налогу на прибыль - является основанием не облагать эти выплаты ЕСН (п. 3 ст. 236 НК РФ) и взносами на ОПС.
Такой же позиции придерживаются официальные органы (например, письма Минфина России от 17.07.2007 N 03-04-06-01/247, УФНС РФ по г. Москве от 02.07.2007 N 21-11/062098@, а также постановление Президиума ВАС РФ от 26.04.2005 N 14324/04 и информационное письмо от 14.03.2006 N 106).
Таким образом, у организаций - плательщиков налога на прибыль суммы суточных не подлежат обложению ЕСН в полном объеме, а целях налогообложения прибыли учитываются только в законодательно установленных пределах.
К сведению.
При направлении работника в служебную командировку ему в соответствии со ст. 167 ТК РФ наряду с другими гарантиями обеспечивается сохранение среднего заработка за весь период командировки, включая однодневные командировки.
На основании приказа руководителя в табеле учета рабочего времени (форма N Т-12, утвержденная постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 N 1) в дни нахождения работника в командировке проставляется условное обозначение "К" - служебная командировка.
Особенность однодневных командировок состоит в том, что в целях налогообложения прибыли Вы не можете учесть суточные, выплачиваемые за один день, т.к согласно пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ, вне зависимости от реального размера возмещения суточные в расходах учитываются только в пределах норм. Согласно п. 11 постановление Правительства РФ от 13.10.2008 N 749 "Об особенностях направления работников в служебные командировки" при командировках в местность, откуда работник исходя из условий транспортного сообщения и характера выполняемой в командировке работы имеет возможность ежедневно возвращаться к месту постоянного жительства, суточные не выплачиваются.

Вывод:
В коллективном договоре или локальных нормативных документах необходимо установить отдельно порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками и служебными поездками.
Компенсация расходов, в том числе суточных, связанных со служебными поездками сотрудников, работа которых носит разъездной характер, не облагаются единым социальным налогом. Но при этом такие расходы обязательно должны быть определены в локальных нормативных актах, коллективных и трудовых договорах. Однако в случае, если они установлены в виде надбавки к окладу (тарифной ставке) возможны претензии налоговых органов.
По служебным командировкам суточные при исчислении ЕСН не учитываются в полном объеме, а в целях налогообложения прибыли учитываются только в пределах норм.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ,
профессиональный бухгалтер Сергеева Вероника

Ответ проверил:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ,
аудитор Горностаев Вячеслав

21 ноября 2008 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.

Copyright 2009 Help-Realty.RU. All rights reserved. При использовании материалов активная ссылка на главную страницу обязательна!


А   Б   В   Г   Д   Е   Ж  
З   И   К   Л   М   Н   О  
П   Р   С   Т   У   Ф   Х  
Ц   Ч   Ш  Э   Ю



       Жильщное право:

       Коммунальное хозяйство:

    Земельное право:
Статьи и комментарии
Также вам будет интересно узнать:


Реклама от Google
Счетчики:
Rambler's Top100
Возможно эта информация вам будет интересна:
Покупка - продажа комнат, квартир и домов.
Покупка - продажа загородной недвижимости
Купля - продажа городской недвижимости
Написать администратору сайта
Главная