Организация приобрела недвижимое имущество. Акт приема-передачи подписан 28.12.2008, заявление на государственную регистрацию недвижимости подано 18.03.2008, свидетельство на право собственности получено в апреле 2008 года. Договор купли-продажи не предусматривает условия о плательщике арендной платы за землю до момента перехода права собственности на объект недвижимости. Уменьшают ли налогооблагаемую базу по налогу на прибыль расходы на содержание объекта недвижимости (текущие ремонтные работы и коммунальные услуги) за январь-март 2008 года? Кто несет расходы по аренде земли за этот период? Если организация - покупатель недвижимости, то можно ли уменьшить базу по налогу на прибыль на сумму этих затрат? Каков момент принятия объекта к учету в составе основных средств в бухгалтерском учете?

Продажа недвижимости имеет определенную специфику. Так, Гражданским законодательством РФ определено, что переход права собственности на объект недвижимости к покупателю по договору купли-продажи подлежит государственной регистрации (п. 1 ст. 551 и п. 1 ст. 131 ГК РФ).
В п. 2 ст. 223 ГК РФ говорится, что в случаях, когда отчуждение имущества подлежит государственной регистрации, право собственности у приобретателя возникает с момента такой регистрации, если иное не установлено законом. Об этом же говорится в п. 2 ст. 8 ГК РФ.
При этом государственная регистрация является единственным доказательством существования зарегистрированного права (п. 1 ст. 2 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" (далее - Закон N 122-ФЗ)).
Следовательно, право собственности на недвижимое имущество переходит от продавца к покупателю в момент госрегистрации этого факта. Датой госрегистрации является день внесения соответствующих записей в Единый государственный реестр прав (п. 3 ст. 2 Закона N 122-ФЗ).
Передача недвижимости продавцом и принятие ее покупателем осуществляется по подписываемому сторонами двустороннему передаточному акту или иному документу о передаче. Обязательство продавца передать имущество покупателю считается исполненным после вручения этого имущества покупателю и подписания сторонами соответствующего документа о передаче, если иное не предусмотрено законом или договором. Такие правила установлены в п. 1 ст. 556 ГК РФ.
Ни Гражданский кодекс РФ, ни Закон N 122-ФЗ не определяют временных рамок, в которые стороны договора о передаче прав на недвижимое имущество должны подать заявления и другие документы для госрегистрации. Поэтому часто бывает, как и в Вашем случае, что объект недвижимости фактически передан покупателю по акту, но переход права собственности на него еще не зарегистрирован.
В таком случае покупатель становится законным владельцем недвижимого имущества, но правом распоряжаться этим объектом не обладает. Продавец, передав покупателю это имущество, сохраняет право собственности на него до момента госрегистрации перехода этого права к покупателю. Однако с момента передачи объекта недвижимости продавец лишается права распоряжаться им. На это указывает п. 14 постановления Пленума ВАС РФ от 25.02.1998 N 8 "О некоторых вопросах практики разрешения споров, связанных с защитой права собственности и других вещных прав".
Таким образом, фактически на момент подписания акта приема-передачи недвижимого имущества продавец передает покупателю лишь права владения и пользования имуществом. Тогда как право собственности составляет вся совокупность прав владения, пользования и распоряжения указанным имуществом.
Учитывая вышеизложенное, можно сделать следующий вывод: поскольку у покупателя с момента получения здания по акту приема-передачи возникают права владения и пользования в отношении недвижимого имущества, то Ваша организация вправе осуществлять ремонт здания до государственной регистрации права собственности на него.

Учет операций по приобретению и ремонту недвижимого имущества

Хотелось бы обратить Ваше внимание на условия, которые должны выполняться при принятии объекта недвижимости к учету в целях квалификации его в качестве объекта основных средств в бухгалтерском учете и амортизируемого имущества в налоговом учете.

Бухгалтерский учет

В соответствии с п. 4 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" актив принимается к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:
а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;
б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;
г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
Фактические затраты, связанные с приобретением за плату основных средств, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов, за исключением случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации, отражаются по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" в корреспонденции со счетами учета расчетов. При принятии основных средств к бухгалтерскому учету на основании надлежаще оформленных документов фактические затраты, связанные с приобретением основных средств, списываются с кредита счета 08 в корреспонденции с дебетом счета 01 "Основные средства". При этом в отношении объектов недвижимости нормативными документами по бухгалтерскому учету предусмотрены особые положения, касающиеся момента их отражения на счете 01.
Так, в соответствии с п. 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденных приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, затраты на приобретение объектов недвижимости, не оформленные документами, подтверждающими их государственную регистрацию в установленных законодательством Российской Федерации случаях, учитываются на балансе принимающей стороны (покупателя) в составе незавершенных капитальных вложений, то есть на счете 08.
Согласно п. 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, допускаются два способа учета фактически эксплуатируемых объектов недвижимости, по которым документы поданы на государственную регистрацию:
- недвижимость может числиться в составе вложений во внеоборотные активы на счете 08 до даты государственной регистрации;
- до регистрации права собственности на недвижимость объекты недвижимости включаются в состав основных средств с выделением их на отдельном субсчете к счету 01 "Основные средства".
Выбранный способ организация должна закрепить в учетной политике для целей бухгалтерского учета.
Таким образом, в рассматриваемой ситуации приобретенное организацией недвижимое имущество может быть учтено в составе объектов основных средств по дебету счета 01 не ранее, чем будут поданы документы на государственную регистрацию прав на объект недвижимости. До этого момента (начиная с даты подписания акта приема-передачи) недвижимое имущество должно числиться на счете 08.
Кроме того, необходимо определить, какие затраты организации будут формировать первоначальную стоимость объекта недвижимости, в которой он подлежит постановке на учет на счет 01.
В соответствии с п. 8 ПБУ 6/01 первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов, за исключением случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации. При этом фактическими затратами, в частности, являются суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования.
В рассматриваемом случае организация начинает производить ремонт здания непосредственно после подписания акта приема-передачи. Если ремонт недвижимого имущества осуществляется с целью приведения в состояние, пригодное для его использования, и это делается до того, как оно будет передано в эксплуатацию, то расходы на ремонт объекта недвижимости в соответствии с п. 8 ПБУ 6/01 подлежат включению в первоначальную стоимость объекта основных средств.
В случае, если производится ремонт уже эксплуатируемого объекта основных средств, затраты на ремонт основных средств не увеличивают их первоначальную стоимость и признаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому они относятся (п. 26, п. 27 ПБУ 6/01).
Если объект недвижимости приобретен в состоянии, пригодном к эксплуатации, то затраты на ремонт основного средства не будут включены в его первоначальную стоимость. Однако реализации такого варианта препятствуют следующие обстоятельства:
- объект недвижимости в соответствии с нормативными документами по бухгалтерскому учету не может быть включен в состав объектов основных средств и принят к учету на счет 01 раньше, чем поданы документы на государственную регистрацию;
- фактически ремонт объекта недвижимости начинается и заканчивается до подачи документов на государственную регистрацию, поэтому ремонт будет производиться в периоде, когда недвижимое имущество числится на счете 08, а не в составе объектов основных средств на счете 01. И это затруднит возможность доказать, что имел место ремонт фактически эксплуатируемого здания, а не действия по доведению здания до состояния, пригодного к использованию.
Следует обратить внимание, что не включение стоимости ремонтных работ в первоначальную стоимость здания в случаях, подобных рассматриваемому, сопряжено со значительными налоговыми рисками, а именно с занижением суммы налога на имущество, поскольку в соответствии со ст. 375 НК РФ остаточная стоимость объекта недвижимости, исчисленная по данным бухгалтерского учета, подлежит включению в налоговую базу по налогу на имущество.

Налоговый учет

Первоначальная стоимость основного средства в целях налогового учета согласно п. 1 ст. 257 НК РФ определяется как сумма фактических затрат на его приобретение, сооружение, изготовление, а также доставку и приведение его в состояние, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ.
Если иное не предусмотрено специальными положениями главы 25 НК РФ, амортизируемое имущество принимается на учет по первоначальной стоимости, определяемой в соответствии со ст. 257 НК РФ (п. 6 ст. 258 НК РФ).
В соответствии с п. 8 ст. 258 НК РФ основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.
Таким образом, в рассматриваемом случае приобретенный объект недвижимости подлежит включению в соответствующую амортизационную группу только с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав, при условии выполнения требований ст. 256 и ст. 257 НК РФ.
Если затраты на ремонт недвижимого имущества, произведенные в период до подачи документов на государственную регистрацию признаются в расходах в целях исчисления налога на прибыль, а не включаются в первоначальную стоимость объекта, то это может привести к налоговым рискам, связанным с занижением налоговой базы по налогу на прибыль.
ФАС Дальневосточного округа поддержал позицию налогового органа в отношении того, что расходы на ремонт объекта, производимые до его фактической эксплуатации подлежат включению в первоначальную стоимость объекта основных средств (постановления от 04.08.2004 N Ф03-А51/04-2/1777, от 27.07.2005 N Ф03-А51/05-2/2070).
Что же касается затрат на коммунальное обслуживание объекта недвижимости, то возможность отнесения на расходы таких затрат Налоговый кодекс РФ не ставит в зависимость от завершения процедуры регистрации права собственности на это имущество. Обязательным условием для включения таких затрат в расходы для целей налогообложения прибыли будет являться заключение договора с коммунальными службами на оказание соответствующих услуг.

Обязанность по уплате арендной платы за землю в период до момента
госрегистрации права собственности на недвижимое имущество

В соответствии со ст. 552 ГК РФ и ст. 35 Земельного кодекса РФ при переходе права собственности на объект недвижимости, строение, сооружение, находящиеся на чужом земельном участке, к другому лицу, оно приобретает право на использование соответствующей части земельного участка, занятой зданием, строением, сооружением и необходимой для их использования, на тех же условиях и в том же объеме, что и прежний их собственник.
В силу указанных норм Ваша организация, как покупатель недвижимого имущества, находящегося на земельном участке, принадлежавшем продавцу на праве аренды, с момента регистрации перехода права собственности на недвижимость приобрело право пользования земельным участком на праве аренды.
Перемена лица в обязательстве происходит в силу закона, и Ваша организация, как покупатель недвижимого имущества, становится стороной договора аренды земельного участка, заключенного собственником участка с прежним собственником недвижимости. Аналогичная позиция изложена в постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 20.09.2006 N Ф08-4020/06.
Таким образом, до момента государственной регистрации права собственности на объект недвижимости затраты по аренде земельного участка несет продавец. Однако не будет лишним включить данное условие в текст договора, а также принять соответствующие меры по документальному оформлению договора аренды с собственником земли.

Вывод:
1. По нашему мнению, в целях налогового учета расходы на ремонт не введенного в эксплуатацию недвижимого имущества, произведенные за период с января по 17 марта 2008 года (до даты подачи документов на государственную регистрацию) должны быть включены в первоначальную стоимость недвижимого имущества. Если ремонтные работы производились и после 18 марта 2008 года, то расходы на их проведение учитываются в составе расходов на ремонт основных средств согласно ст. 260 НК РФ.
2. Расходы на коммунальное обслуживание объекта недвижимости за период с января по март 2008 года могут быть включены в состав расходов в целях налогообложения прибыли.
3. Расходы по арендной плате за земельный участок до момента государственной регистрации права собственности на объект недвижимости должен нести продавец.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга Гарант
Сосновская Татьяна

Ответ проверил:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ,
профессиональный бухгалтер Мягкова Светлана

4 августа 2008 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.

Copyright 2009 Help-Realty.RU. All rights reserved. При использовании материалов активная ссылка на главную страницу обязательна!


А   Б   В   Г   Д   Е   Ж  
З   И   К   Л   М   Н   О  
П   Р   С   Т   У   Ф   Х  
Ц   Ч   Ш  Э   Ю



       Жильщное право:

       Коммунальное хозяйство:

    Земельное право:
Статьи и комментарии
Также вам будет интересно узнать:


Реклама от Google
Счетчики:
Rambler's Top100
Возможно эта информация вам будет интересна:
Покупка - продажа комнат, квартир и домов.
Покупка - продажа загородной недвижимости
Купля - продажа городской недвижимости
Написать администратору сайта
Главная